我国对居民企业的认定兼采注册地和实际管理机构标准，相较于OECD、联合国范本以及他国的规定，在认定实际管理机构所在地时具有认定原则规范化、认定条件严格化、认定范围限定化的特点。为使“实际管理机构”标准更符合其立法目的，并提高这一标准的适用性与准确性，需要平等认定境外注册企业的居民身份，细化“实际管理机构”的认定标准，同时通过“事先核释制度”、税收登记、税务协商制度等加强被认定居民企业的日常税务管理。

The identification of resident enterprises in China is based on the criteria of both the registered place and the actual administrative with the OECD,the UN model and other countries,China has the characteristics of the standardization of the principle,the strictness of the conditions and the limitation of the scope of the determination when it determines the location of the actual administrative organ.In order to make the standard of“actual management organization”more in line with its legislative purposes,and to improve the applicability and accuracy of this standard,it is necessary to determine equally the resident status of overseas registered enterprises,and to refine the criteria for determining“actual management organization”.At the same time,the daily Tax Administration of Resident Enterprises should be strengthened through the system of“explanation in advance”,tax registration and tax negotiation.

1.引言

在国际税收领域，对所得的课税有居民税收管辖权与来源地管辖权的区别，前者要求自然人与法人作为税收居民承担无限纳税义务。根据不同国家的税法规定可能产生同一纳税人被同时认定为两国居民身份的情况，实际管理机构标准正是被广泛用于确认尤其是非本国注册的企业是否为该国居民企业的认定方法之一，其指的是在本国设有实际管理机构(实际控制中心)的企业，皆为该国居民企业。清晰界定实际管理机构的概念关乎我国居民税收管辖权的行使，目前我国法律、行政法规、部门规范性文件已有认定“实际管理机构”所在地的一套标准，但似乎未能达到预期的效果。本文从梳理“实际管理机构”标准的认定方法入手，检讨我国现有立法规定，并提出自己的思考与建议。

2.关于“实际管理机构”标准认定方法的梳理

(一)“实际管理机构”标准的来源

实际管理机构标准起源于英国，也称为“集中管理和控制标准”，最早在1895年“圣保罗铁路有限公司诉卡特”案中得到明确，英国法院宣称，公司的领导机构所在地是确认公司居民身份的依据。更具代表性的是英国法院在1906年审理的De Beers Consolidated Miners v.Howe 一案。在该案中，原告公司在南非注册登记，公司总部设在南非，其产品的开发与销售也在南非进行，但该公司文件明文规定：1)关于公司矿山工作和经营的技术管理、工资支出等事项的业务过程，应由金伯利的董事决定，但他们应就特别重要的事项征求伦敦董事的意见；2)所有其他支出超过25,000 的由大多数董事决定，但金伯利的董事在主席的批准下可能会在特殊情况下产生不超过500,001 的开支；3)董事会关于处置钻石和其他资产、矿山的开采或开发、钻石产量、利润的使用和董事的任命的政策应由所有董事的大多数决定……

实际上，大多数董事居住在伦敦，公司董事会也多在英国境内举行，在规定的所有重要事项中，多数表决总是在伦敦进行，金伯利的董事们从未否决过伦敦董事们的决定，英国法院认为应考虑公司的“经济实质”以及考证公司收入的实际来源之处，事实证明代理人支付款项、谈判合同和实施其他类似性质的行为不一定发生在公司的注册地或业务活动地[1]。就此认定该公司应承担居民纳税义务。1925年的“瑞典中心铁路有限公司诉汤普森”案同样说明了英国对法人居民身份的判定是从公司的经营实质上加以确定[2]。

近半个世纪后，集中管理和控制规则在Unit Construction Co.v Bullock 案中得到维持，该案进一步指出这种管理和控制中心的认定可以分为两个部分：管理和控制，并具体列出了确定集中管理和控制的三个指标，分别是：战略管理，根据英国法律，战略管理一般由董事会执行；实际或有效的管理，即战略管理的实施，这种管理一般由最高级别的公司高管行使；初级和车间管理，即对日常运营的直接监督。此外，主要业务的地点，账簿和记录的位置，公司印章的保存，银行账户的维护以及董事的居住地，都被英国法院认为在判断管理和控制中心时是可以考虑的因素，但这些并不具有决定性。